旧庄园来了新会计 

文  |  学院胡同观察 

　　在中世纪的欧洲，看似封闭落后的庄园经济，已经有了“数目字管理”，标志之一就是会计簿记制度。 

　　早在9世纪，法兰克国王查理大帝颁布的《庄园敕令》就规定，庄园要进行年度盘点，收入支出分计不同账簿，倘若有余额则向国王禀报。尽管计算方法原始，会计期间不定，但查理大帝强调了计量有条不紊和在总目下汇集同类细目的必要性。无论事务大小，庄园内的劳作都是相对复杂的。庄园主一般要雇佣专门的管理人员来组织生产活动，负责农业生产设备的更新与维护，确保农民按时劳作和缴租、牲畜得到良好照料。此外，有些存放啤酒、葡萄酒及食油的地窖与谷仓、烘面包房、牲畜棚以及其他储藏物品的地方也分别由管理员管理。 

　　于是，以管家为首，包含作坊监管员、簿记员等人的管理团队就此产生。这个团队管理庄园借助的是庄园土地清册和劳役惯例簿，也就是最初的庄园会计账簿。 

　　庄园经济早期的会计账簿相对混乱。庄园主的财产与佃户的私人财产合计在一起，不存在资本支出和收益支出的划分，更不存在利润的核算。而且，账簿的记录方式通常是文字而非表格。例如，某庄园的会计账簿这样记录：“某日，我庄从布雷西亚的斐利浦·鲁弗尼农奴那里收到其交来的100个鸡蛋、1只羊、5只母鸡作为地租。” 

　　这些早期的会计账簿，虽然已使用“收、付、已用去”等记账符号，但是仍采用文字描述方式，本质是“流水账”。随着庄园经济的日益复杂，管家们不但需要加强对内管理，而且需要记录庄园对外的经营往来。 

　　以13世纪马歇尔伯爵的肯特庄园账簿为例：1270～1271年的总收入为69镑，出售产品所得为53镑；1305～1306年的总收入为94镑，出售产品所得为81镑。为了更好地统计开销，簿记员有时还需要将支出折算成货币。比如，1325年温切斯特主教庄园的账簿中登记了某贵客在庄园留宿期间所消费的谷物、家禽，他的牲畜消费的饲料，以及为接待他所雇佣的临时雇员，并将其中消费的物资折算成了货币。 

　　随着货币的引入、贸易市场的活跃，庄园经济开始趋于商业化，货币收入不断增多，对外往来日趋频繁，这促使会计核算项目进行改进。现金科目变得越来越重要，簿记报告也开始摆脱“流水账”，采用收付记账法，分收入、支出两大项目，并进一步细分为庄园内外部收入、庄园内外部支出。一般而言，庄园外部的收入和支出是指与庄园农业生产无关的收支，如罚没收入、招待顾客的消费支出。货币收支和实物收支分开核算，货币下面设更明细的科目，如货币地租、产品销售、产品采买、法庭收费、货币捐税等。年终，簿记员对每个单项科目结算，然后汇总统计。 

　　这个阶段的记账方法采用“该年收入-上年所欠-该年支付=该年余额”的“四柱式结算法”。由于采取表格式计算，“利润”的概念开始出现。不过，各庄园利润的计算方法有较大差异。比如诺里季小修道院的计算方法是从总收入中扣除经营开支和非土地收入，如磨坊收入、什一税、捐税和法庭收入，余额就是自营地农牧业耕种的实际收入。如果该余额高于出租地产可能获得的地租，庄园主就认为自营是有利可图的。而有些庄园的账簿则将全部收入，包括法庭收入、什一税等特权性收入都计入利润，作为庄园的“当年价值”。 

　　庄园经济日趋复杂，会计账目也越发繁琐细碎，为了进一步监督管家，庄园主设计了较为严密内部审计制度，审计人员随之出现。 

　　审计人员接受庄园主的委托，定期检查账目记录。早期，由于业务比较简单，审计人员只是通过检查旁注、注销记号、涂改数字等来发现和揭露问题；随着业务的复杂化，审计人员需审查会计账簿的小计和合计是否正确，并陈述审计意见。 

　　据迈克尔·查特菲尔德在《会计思想史》一书中的介绍，15世纪英国庄园会计体系较为完备，管家向庄园主递交的会计报表中，不但包括对外债权债务的报告，还按资产的明细来登记汇总，且明确反映出了各项目的期初余额和最后结余；而且，“报领主查看的报告还需审计人员签字”。据其考证，当时己出现了独立的庄园会计审计业务，且考虑到会计责任承担的问题。 

　　站在今日，回看这一步步细微的创新，可谓弥足珍贵。如果没有明确的会计科目、年度成本收益计量、有据可查的利润核算、独立的外部审计，很难想象后续能够发展出更为精细的资产负债表和投融资收益分析。